salvador scotti
a. Explicación de las partes de un dictamen sin salvedad o dictamen limpio
El tipo más común de informe del auditor es el informe estándar, conocido también como opinión sin salvedad u opinión limpia. Esta opinión se utiliza cuanto no existen limitaciones significativas que afecten la realización de la auditoría, y cuando la evidencia obtenida en la auditoría no revela deficiencias significativas en los estados financieros o circunstancias poco usuales que afecten el informe del auditor independiente.
Este informe es considerado un informe estándar porque consiste de tres párrafos que contienen frases y terminologías estándar con un significado específico. El primer párrafo identifica los estados financieros que fueron auditados y describe la responsabilidad de la gerencia por los estados financieros y la responsabilidad del auditor por expresar una opinión sobre esos estados financieros. El segundo párrafo describe los elementos clave de una auditoría que proporcionan la base para sustentar la opinión sobre los estados financieros. El auditor indica explícitamente que la auditoría le proporcionó una base razonable para formarse una opinión sobre dichos estados financieros. En el tercer párrafo, el auditor comunica su opinión. El auditor independiente expresa una opinión sobre los estados financieros.
Seguidamente se explica el significado específico de este informe estándar.
• Título del informe
El título Dictamen de los Contadores Públicos Independientes informa a los usuarios de los estados financieros que el informe de los auditores proviene de un Contador Público Independiente imparcial.
• Destinatario del informe
El informe puede dirigirse a la entidad cuyos estados financieros han sido auditados o a su junta directiva o a sus accionistas. También puede ser dirigido a los socios o al propietario del negocio, según el caso. Ocasionalmente, el auditor es contratado para que efectúe la auditoría de los estados financieros de una entidad que no es su cliente. En tal caso, el informe generalmente se dirige a su cliente y no a los directores o accionistas de la entidad cuyos estados financieros fueron auditados.
• Párrafo introductorio
En este párrafo se especifica:
1. Los estados financieros que fueron auditados.
2. La responsabilidad de la gerencia por los estados financieros
3. La responsabilidad del auditor por expresar una opinión sobre esos estados financieros.
El informe del auditor cubre únicamente los estados financieros identificados en el informe y la revelación en las notas relacionadas. La gerencia, no el auditor, prepara la información que constituye la base de los estados financieros. Los estados financieros son manifestaciones de la gerencia.
El auditor independiente evalúa las evidencias incluidas en los estados financieros de la gerencia y basado en su trabajo, expresa una opinión sobre esos estados. Este proceso añade credibilidad a los estados financieros de la gerencia.
• Párrafo de alcance
El auditor indica haber cumplido con las normas establecidas por la profesión para la realización de la auditoría. Las normas establecen criterios para las calificaciones profesionales del auditor, la naturaleza y alcance de los criterios aplicados a la auditoría y la preparación del informe del auditor independiente
Entre otras cosas, el auditor obtendrá un entendimiento del negocio del cliente y de su estructura de control interno, realizará procedimientos analíticos y reunirá evidencia suficiente y competente basado en el riesgo percibido de error significativo identificado en la planificación de la auditoría. El objetivo de una auditoría es obtener una seguridad razonable de que los estados financieros no contengan errores significativos, fraudes u otras incorrecciones.
La base para una opinión de auditoría es la evidencia obtenida por el auditor, quien efectúa los procedimientos de auditoría para reunir dicha evidencia. Generalmente, el auditor examina evidencias con base en pruebas selectivas. Al llevar a cabo las pruebas de auditoría, el auditor evalúa lo apropiado de los principios de contabilidad utilizados, las estimaciones contables significativas hechas, así como de la completa presentación de los estados financieros.
El auditor debe utilizar su criterio profesional conjuntamente con su conocimiento sobre las circunstancias específicas de la Compañía para determinar, qué pruebas aplicar, cuándo aplicarlas y cuánto someter a pruebas.
• Párrafo de opinión
El Contador Público Independiente, no expresa garantía alguna. La opinión de un auditor está basada en su criterio profesional y está razonablemente seguro de sus conclusiones.
Aquí se hace hincapié en la importancia relativa.
- Firma y fecha del informe
El informe de auditor es firmado con el nombre del Contador Público Independiente debido a que la firma asume la responsabilidad de la auditoría. La fecha del informe del auditor es importante porque representa la fecha (generalmente la fecha en la que se completó el trabajo en la oficina del cliente) hasta la cual el auditor obtuvo una razonable seguridad de que los estados financieros no contienen errores significativos. El auditor tiene responsabilidad por la existencia de incertidumbres significativas, eventos subsecuentes significativos, o indicadores de duda substancial sobre problemas de empresa en marcha hasta la fecha del informe del auditor independiente.
a. Dictamen con salvedad
De acuerdo a la Declaración sobre normas y procedimientos de auditoría (DNA) No 11, existen ciertas circunstancias que no permiten que el auditor emita una opinión sin salvedad (opinión limpia) y por el contrario, debe emitir una opinión con salvedad. Tal opinión expresa que "excepto por" los efectos del o de los asuntos a que se refiere la salvedad, los estados financieros presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciales, la situación financiera, los resultados de operaciones y los movimientos del efectivo de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general. Se puede presentar los siguientes casos:
1. Limitaciones al alcance
2. Desviación de principios de contabilidad: esta situación presenta dos modalidades
• Revelación inadecuada
• Cambios en la contabilización
Dictamen con salvedad debido a una limitación en el alcance:
El auditor emite una opinión con salvedad, excepto por, debido a una limitación en el alcance cuando las circunstancias relacionadas con la auditoría, o el cliente, restringen la capacidad del Contador Público Independiente para reunir suficiente evidencia para proporcionar una base razonable para sustentar la opinión del auditor independiente.
En el párrafo inmediatamente anterior al párrafo de opinión, el auditor explica la limitación en el alcance de la auditoría. En este ejemplo, no fue posible para el auditor reunir suficiente evidencia sobre el valor de la inversión de la Compañía en la filial extranjera. El auditor explica también los montos monetarios en los estados financieros de los cuales no pudo satisfacerse en la auditoría.
En el párrafo de opinión, el auditor destaca que los estados financieros pueden o no haber sido ajustados si el auditor no hubiese tenido restricción alguna sobre el alcance de los procedimientos de auditoría.
Dictamen con salvedad debido a una desviación de un principio de contabilidad de aceptación general:
Este ejemplo de una opinión con salvedad se utiliza cuando los estados financieros están significativamente afectados porque el cliente utilizó principios de contabilidad que se desvían de los principios de contabilidad de aceptación general.
Hay dos comunicaciones importantes en este informe. En primer lugar, la opinión del auditor contiene una salvedad, lo cual significa que el auditor expresa una excepción a la presentación razonable de la situación financiera de los resultados de las operaciones y los movimientos del efectivo en el informe del auditor. En segundo lugar, el auditor normalmente debe indicar el efecto monetario de la desviación sobre los estados financieros para facilitar al lector la evaluación de su efecto sobre los estados financieros.
Cambios en principios de contabilidad:
El párrafo explicativo final se añade al informe del auditor cuando la gerencia cambia los principios de contabilidad (tal como cambiar de la depreciación acelerada a la de línea recta) o el método de aplicación de los principios de contabilidad (tal como un cambio significativo en el método de determinación de los pasivos por jubilaciones o la aplicación del método contable de porcentaje de terminación para contratos a largo plazo) que tienen un impacto significativo sobre la comparabilidad de los estados financieros en los períodos presentados.
El propósito del párrafo adicional es resaltar los cambios contables al usuario de los estados financieros. Además, el usuario puede inferir de esta opinión que la gerencia ha proporcionado una justificación razonable para el cambio y de que el auditor está de acuerdo con las razones para el cambio contable.
Cuando el auditor no está de acuerdo con un cambio contable, expresará una opinión con salvedad por que hay una desviación de los principios de contabilidad de aceptación general
a. Abstención de opinión debido a una limitación en el alcance de la auditoría
El auditor se abstendrá de expresar una opinión cuando no haya obtenido evidencia suficiente para formarse una opinión sobre los estados financieros. La diferencia entre una opinión con salvedad y una abstención de opinión debido a una limitación en el alcance de la auditoría es un asunto de magnitud. Tal como se indica aquí, la falta de evidencias que respalden los inventarios y las propiedades y equipo es de tal grado importante que el auditor no podría expresar una opinión sobre los estados financieros tomados en conjunto.
Debido a que el auditor no expresa una opinión sobre los estados financieros, no se proporciona ninguna seguridad en este informe del auditor. La última oración del párrafo introductorio y el párrafo de alcance fueron omitidos del informe porque no le fue posible al auditor obtener evidencias suficientes para respaldar una opinión de que los estados financieros no contienen errores significativos. El párrafo inmediatamente anterior al párrafo de la abstención de opinión explica la limitación en el alcance de la auditoría que fue motivo para que el auditor se abstuviera de expresar una opinión.
b. Opinión adversa o negativa
Este informe se emite cuando las desviaciones de los principios de contabilidad de aceptación general son tan significativas y afectan substancialmente a los estados financieros, que el auditor concluye que los estados no presentan razonablemente la situación financiera, ni los resultados de las operaciones, ni los movimientos del efectivo de la Compañía.
El párrafo inmediatamente anterior al párrafo de opinión es muy importante para el usuario de los estados financieros. Este párrafo describe las desviaciones de los principios de contabilidad de aceptación general, su efecto sobre los estados financieros y, cuando sea práctico, el monto por el cual los componentes de los estados financieros están afectados por el uso inapropiado de los principios de contabilidad.
El párrafo de opinión indica que el auditor considera que los estados financieros no presentan razonablemente la situación financiera, ni los resultados de las operaciones, ni los movimientos del efectivo de la Compañía.
c. Problemas de empresa en marcha
Cuando el auditor concluye que existe duda substancial sobre la capacidad del cliente para continuar como empresa en marcha por un período de tiempo razonable se incluye un párrafo explicativo en el informe. Dicho párrafo hace referencia a la nota a los estados financieros donde la incertidumbre sobre la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha y los planes de la gerencia con respecto a dicha incertidumbre, son tratados.
En caso de existir duda substancial sobre la capacidad de una entidad para continuar como empresa en marcha por un período de tiempo razonable, también es incierto si los estados financieros deben ser ajustados y en qué montos. Por ejemplo, puede ser incierto si los activos a largo plazo deben ser revaluados usando una base contable de liquidación. El párrafo explicativo alerta al lector sobre la conclusión del auditor en cuanto a la duda substancial sobre la capacidad de la Compañía para continuar como empresa en marcha.
El informe estándar del auditor no contiene ninguna declaración sobre la entidad como empresa en marcha. La ausencia de un párrafo explicativo que se refiera a duda substancial en el informe del auditor no debe considerarse que proporciona seguridad sobre la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha.
d. Incertidumbres significativas
El auditor agrega un párrafo explicativo debido a la situación de los litigios significativos. La utilización del auditor de un cuarto párrafo explicativo para describir una incertidumbre significativa se ve afectada substancialmente por la probabilidad de una pérdida significativa. Los tres párrafos siguientes ilustran la consideración que hace el auditor sobre el texto explicativo adicional.
Probabilidad de una Pérdida Significativa – Remota. El auditor emitirá una opinión estándar sin salvedad.
Razonablemente posible – La decisión del auditor de agregar un párrafo explicativo depende de sí (1) la probabilidad de un resultado final desfavorable está más cerca a remota o a probable, y (2) la magnitud de la pérdida en relación con la importancia relativa.
Probable – El auditor agregará un párrafo explicativo al informe cuando el monto de la pérdida no pueda ser razonablemente estimado.
Si una pérdida significativa es probable y puede ser estimada, la gerencia debe crear la correspondiente provisión en los estados financieros. Si la pérdida se refleja en los estados financieros, se emitirá una opinión estándar sin salvedad.
Este informe es una opinión sin salvedad, lo cual significa que, en opinión del auditor, los estados financieros están presentados razonablemente, en todos sus aspectos substanciales. Sin embargo, existen incertidumbres significativas que no pueden ser razonablemente estimadas por la gerencia o por el auditor. Este párrafo explicativo adicional resalta dicha incertidumbre. Después de leer las notas a los estados financieros, los lectores deben llegar a sus propias conclusiones sobre los posibles efectos, de la incertidumbre sobre la situación financiera, los resultados de las operaciones y los movimientos del efectivo.
e. Enfasis en un asunto
El auditor puede desear enfatizar un asunto relacionado con los estados financieros, así como expresar una opinión sin salvedad. En este ejemplo, el auditor ha escogido resaltar la nota sobre transacciones con partes relacionadas para los lectores de los estados financieros. No obstante, los estados financieros están presentados razonablemente en todos sus aspectos substanciales.
Tal como se indica aquí, el alcance de la auditoría y la opinión expresada por el auditor no difiere del informe estándar. El auditor únicamente enfatiza ciertas revelaciones en los estados financieros.
f. Dictamen limpio con referencia a otro auditor
El auditor emite este informe cuando una porción importante del trabajo de auditoría es realizada por otros auditores. Esto a menudo, ocurre cuando otra firma de contadores públicos independientes efectúa la auditoría de los estados financieros de una compañía filial.
Este informe proporciona a los usuarios información específica sobre la división de responsabilidades entre el auditor principal y el otro auditor mediante la indicación del tamaño de la compañía auditada por la otra firma de contadores públicos independientes.
Se agrega un párrafo explicativo adicional al párrafo de opinión para indicar que la opinión sobre los estados financieros consolidados se basa, en parte, en la opinión de los otros auditores.
g. Informe sobre estados financieros preparados de conformidad con normas establecidas por organismos reguladores
Cuando los estados financieros están preparados de conformidad con normas de contabilidad establecidas por organismos reguladores, el informe del auditor debe hacer referencia a que dichos estados financieros están preparados de acuerdo con dichas normas. Las normas de contabilidad establecidas por la Superintendencia de Bancos y Otras Instituciones Financieras son de obligatorio cumplimiento para preparar los estados financieros de las instituciones financieras sujetas a la vigilancia de dicho organismo. El auditor puede expresar una opinión sobre la presentación razonable de los estados financieros preparados de conformidad con esas normas.
El párrafo de alcance es el mismo que el del informe estándar, indicando que el auditor ha aplicado las mismas normas de auditoría de aceptación general cuando efectuó la auditoría de esos estados financieros. Se hace referencia a normas de contabilidad para señalar las disposiciones establecidas por el organismo regulador.
El tercer párrafo es un párrafo explicativo que describe las bases utilizadas para preparar los estados financieros y establece que las normas del organismo regulador difieren de los principios de contabilidad de aceptación general, por lo que el auditor hace mención expresa de que los estados financieros no están preparados de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general, y que no expresa su opinión de acuerdo con estos principios.
El párrafo de opinión es modificado solamente para reflejar la base contable utilizada para preparar los estados financieros. En este ejemplo, el auditor emite una opinión sin salvedad sobre la presentación razonable, en todos sus aspectos substanciales, de los estados financieros conformidad con normas de contabilidad establecidas por el organismo regulador.
Trabajo enviado por:
salvador scotti
salvador_scotti[arroba]hotmail.com
sábado, 18 de octubre de 2008
DNA - 0
FEDERACION DE COLEGIOS DE CONTADORES PUBLICOS DE VENEZUELA
DECLARACION DE NORMAS DE AUDITORIA No. 0
DNA - 0
INTRODUCCIÓN
1. En septiembre de 1974, después de promulgada la ley del ejercicio de la Contaduría Publica, la primera asamblea de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, celebrada en la ciudad de Mérida, aprobó la Publicación técnica N° 1, relativa a las Normas de Auditoria de Aceptación General, la cual permanece vigente sin modificación desde esa fecha, y entre sus consideraciones generales expone lo siguiente:
La responsabilidad del Contador Publico respecto a los estados financieros que examina, se concreta a expresar una opinión sobre los mismos; la empresa es responsable por los hechos presentados en dichos estados financieros. En forma semejante, ya que el examen del Contador Publico tiene como finalidad el expresar una opinión, este no puede tomarse como base específicamente para revelar desfalcos y otras irregularidades similares. Para prevenir y detectar esta deficiencia depende del control interno de la empresa.
Debido a la responsabilidad que tiene el Contador Publico ante todos los usuarios de estados financieros, el examen debe llevarse a cabo de forma imparcial. La información y la evidencia que se obtenga durante el curso del examen deberá ser evaluada honesta y objetivamente. Esta independencia en la actitud mental es u precepto profesional esencial.
El trabajo debe realizarse con el cuidado y con deligencia profesional, por personas competentes en los campos de contabilidad y auditoría. Los individuos asignados al trabajo deben estar supervisados adecuadamente, y los trabajos que ejecutan revisados con apreciación critica en todos los niveles.
La selección de los procedimientos de Auditoría se basa en una completa evaluación del sistema de control interno e la empresa para que el Contador Publico pueda determinar las transacciones que deban examinarse y pueda formarse un juicio sobre la propiedad de los métodos de contabilidad de la misma.
El Contador Publico necesita tener un conocimiento detallado del sistema de contabilidad y de los sistemas de control que son relativos, ya que, sin ellos, no puede evaluar adecuadamente la efectividad del control interno. Las investigaciones que realice acerca del sistema serán de tal índole que le permita conocer lo que realmente acontece día a día, y no basar su trabajo en un sistema teórico que no se sigue en la practica.
Una vez identificado el sistema y las medidas de control interno existentes, el Contador Publico puede determinar los aspectos débiles y fuertes que se tengan, la clase de errores que pueden ocurrir y si tales casos pudieran ser importantes. Las pruebas apropiadas de los conocimientos y registros, así como las declaraciones de la empresa proporcionan evidencia y dan respaldo a la evaluación del control interno. Esta evaluación constituye uno de los aspectos de la Auditoría mas critico y que exigen mas del Contador Público en cuanto a sus aptitudes profesionales, ya que es durante esta fase cuando él establece la naturaleza, el alcance y la oportunidad de sus procedimientos de Auditoría. Sin embargo éstos procedimientos podrán modificarse como resultado de circunstancias descubiertas posteriormente, durante el transcurso de la Auditoría debe obtener y evaluar objetivamente evidencia suficiente sobre la cual se ha de basar una opinión. Cualquier evidencia que luzca contradictoria debe investigarse y aclararse debidamente la suficiencia y validez de la evidencia deben apoyarse en la naturaleza del concepto que se examina, la posibilidad de un error significativo y el grado de riesgo que represente.
Es indispensable una documentación apropiada de la auditoría para contar con un registro de la planeación y ejecución del trabajo. Esta documentación incluirá una descripción de los sistemas y procedimientos de la empresa, en forma narrativa o mediante diagramas de flujo, y también deben tener una evaluación de control interno, junto con un programa de auditoría, papeles de trabajo y memorando que detalle las pruebas efectuadas, las conclusiones a las que se haya llegado y las razones para la documentación para asegurarse de lo adecuado del trabajo y de la forma apropiada de dictamen que habrá que emitir.
La opinión de un Contador Publico Independiente sobre los estados financieros de una empresa, es la mejor indicación de si personas relacionadas o no con dicha empresa puedan confiar con seguridad en tales estados como base para tomar importantes decisiones. Consecuentemente, el Contador Publico asume una responsabilidad publica al emitir tal opinión.
Es debido al carácter profesional de responsabilidad social por lo que la profesión, principalmente se ha preocupado por asegurar que el desempeño se servicios profesionales se efectúe a un nivel alto de calidad. A tal efecto se han establecido un conjunto de principios denominados “Normas de Auditoría”, sobres las cuales el Instituto Americano de Contadores Públicos Autorizados dice lo siguiente:
Las Normas de Auditoría, como cosa distinta de los procedimientos de auditoria, se refieren, no solo a las cualidades personales del auditor, sino también al ejercicio de su juicio en el desarrollo de su examen y la información relativa a él.
Es conveniente aclarar que las normas de auditoría puede decirse que se diferencian de los procedimientos de auditoría, en cuanto as que los últimos se relacionan con los actos a desarrollar, mientras que las primeras conciernen a la calidad del desarrollo de tales actos, y a los objetos que se persiguen en el empleo de los procedimientos llevados a cabo; por lo tanto los procedimientos son susceptibles a cambios según las circunstancias, mientras que las normas no varían.”
2. Es responsabilidad de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, actuar con la debida amplitud con el objetivo de que las normas y procedimientos de auditoría sean aplicados sin restricción alguna, permitiendo una mayor confianza en los usuarios de la información financiera y del dictamen sobre los estados financieros teniendo presente el proceso de globalización de las normas internacionales. El Contador Publico Independiente (CPI) no debe limitarse en su labor por la no-promulgación en Venezuela de una norma de auditoría especifica, sino que debe contar con opciones adecuadas a nuestra realidad nacional.
3. La Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela tiene como política la adaptación, de acuerdo con las circunstancias locales de las normas internacionales de auditoría y su supletoriedad.
4. El consejo de la Federación Nacional de Contabilidad (IFAC), según se declara en su constitución tiene como misión “el desarrollo y enriquecimiento de una profesión contable que sea capaz de proporcionar servicios de una consistente calidad para el interés publico. Al trabajar por esta misión, el Consejo de IFAC ha establecido el Comité Internacional de Practicas de Auditoría (IAPC) para desarrollar y emitir a nombre del Consejo, normas y declaraciones de auditoría y servicios relacionados. De acuerdo a la Constitución del IFAC, los organismos miembro se adhieren a la misión expuesta en el párrafo antecedente. Para ayudar a los organismos miembros en la Implementación de Normas de Auditoría (NIAs), (IAPC) buscara, con ayuda del Colegio de la IFAC, promover su aceptación voluntaria”. A la fecha de entrada de vigencia de esta norma, el Comité Internacional de Practicas de Auditoría (IAPC) ha promulgado cuarenta y tres (43) Normas Internacionales de Auditoría (NIAs).
5. En México el Instituto mexicano de Contadores Públicos (IMCP) a través de su Comisión de Normas y Procedimientos de Auditoría ha establecido normas de Auditoría identificados como boletines de Auditoría (B-1010 hasta B-5130) cuyo propósito fundamental es determinar los procedimientos de auditoría recomendables para el examen de los estados financieros que sean sometidos a la opinión del contador publico.
6. En los Estados Unidos de Norte América corresponde al Consejo de Normas de Auditoría, promulgar las normas y procedimientos de Auditoría que deben observar American Istitute of Certified Public Accoutants (AICPA) de acuerdo con las reglas de conducta del Instituto. A los pronunciamientos del Comité Ejecutivo de Normas de Auditoría se les llaman pronunciamientos sobre las normas de auditoría (SAS) y tienen por objeto definir la naturaleza y alcance de las responsabilidades de los auditores y ofrecer a estos últimos las directrices para realizar sus trabajos. Este Comité ha emitido hasta la fecha de entrada en vigencia de esta norma noventa y tres (93) pronunciamientos. Los pronunciamientos emitidos por el Comité son técnicamente ampliaciones e interpretaciones de las diez normas de Auditoría básicas, se les conoce como normas de auditoria generalmente aceptadas.
DEFINICIONES DE LAS NORMAS DE AUDITORÍA DE ACEPTACIÓN GENERAL.
7. Normas de Auditoría de Aceptación General
Las normas de auditoría aprobadas y adoptadas por los miembros colegiados de nuestra profesión en Venezuela, son las siguientes:
7.1 Normas relativas a la capacidad y Personalidad Profesional del Auditor
a. El trabajo de auditoría, con la finalidad de emitir una opinión profesional sobre estados financieros, debe ser desempeñado por personas que teniendo un titulo universitario de Contador Publico nacional o revalidado, o licencia otorgada legalmente, tengan capacidad como auditores.
b. El auditor (en adelante es utilizado el termino auditor, el cual debe ser asumido como Contador Publico en el ejercicio independiente) esta obligado a emplear el mayor celo y diligencia en la realización de su examen y la preparación de su informe.
c. El auditor esta obligado a mantener una actitud de objetividad e independencia mental en todos los asuntos relativos a su trabajo profesional.
7.2 Normas sobre Organización y Ejecución del Trabajo
a. El trabajo de auditoría debe ser planificado adecuadamente. Los asistentes que se empleen deben ser responsablemente supervisados.
b. El auditor debe efectuar un estudio y evaluación de control interno existente como base para determinar la extensión de los procedimientos de auditoria que va a aplicar.
c. El auditor debe obtener evidencia comprobatoria suficiente y competente; mediante inspección, observación, confirmación e indagación; para proporcionar una base razonable con el fin de emitir un informe respecto a los estados financieros examinados.
7.3 Normas Relativas al Dictamen
a. El informe debe indicar si los estados financieros se presentan de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general.
b. A menos que el Contador Publico haga una declaración expresa en contrario, se considerara que él estima que las revelaciones incluidas en las notas los estados financieros, estan razonablemente presentadas.
c. El informe debe contener la expresión de una opinión en relación con los estados financieros, tomados en conjunto; o una opinión: con salvedad, abstención o negación, en estos casos debe indicarse las razones para el tipo de opinión.
d. En todos los casos en que el nombre de un Contador Publico quede asociado con alguna información financiera, el Contador Publico debe expresar, de manera clara e inequívoca, la naturaleza de su relación con dicha información financiera. Si se ha realizado algún examen de ella, el Contador Publico debe manifestar, de modo expreso y claro, el carácter de su examen, su alcance y grado de responsabilidad que, como consecuencia de él, asume:
COMENTARIOS.
NORMAS RELATIVAS A LA CAPACIDAD Y PERSONALIDAD PROFESIONAL
DEL AUDITOR
8. Capacidad
El trabajo de auditoria, con la finalidad de emitir un dictamen profesional sobre estados financieros, debe ser desempeñado por personas que, teniendo un Titulo Universitario de Contador Publico, nacional o revalidado, tengan capacidad como auditores.
El Contador Publico al ofrecer sus servicios, esta declarando públicamente estar en capacidad para desempeñar satisfactoriamente las actividades propias de esta profesión. La adquisición de esa capacidad empieza con la educación formal del Contador Publico y se extiende hasta su posterior experiencia.
La educación formal, o preparación académica, se adquiere, en Venezuela, mediante la obtención del titulo universitario de Contador Publico, lo cual indica que este profesional se ha sometido al estudio programado y sistemático de la Contabilidad y Auditoria y de otras disciplinas conexas y complementarias que le permitan una mejor formación.
No basta sin embargo, la preparación teórica conducente a la obtención del titulo de Contador Publico. La Contaduría Publica y el ejercicio de las actividades propias de esta profesión requieren un bagaje de madurez, de conocimientos y de habilidades que es muy difícil transmitir por la mera preparación universitaria. Debe pues complementarse tal preparación con la adquirida en la experiencia practica. Es conveniente que el Contador Publico que se gradúa complemente su conocimiento mediante un periodo razonable de experiencia.
No es sin embargo, la capacidad profesional una cosa que se adquiere definitivamente, de una vez y que ya no requiere de ninguna actividad posterior. La vida de los negocios cambia continuamente y a una velocidad desconcertante; la investigación y el estudio hacen que los conocimientos técnicos vayan avanzando también a una considerable velocidad. De aquí que sea necesario para que el Contador Publico conserve su capacidad y calidad profesional, que se mantenga en una continua revisión de sus conocimientos para estar al corriente de los avances de las disciplinas que afectan a su actividad, desarrollando el estudio y la investigación paralelamente a todas las demás actividades y ciencias de nuestro mundo con el objetivo de colocar y mantener la profesión en los mas altos niveles, para ofrecer el mas optimo servicio a la colectividad.
9. Cuidado y diligencia
El auditor esta obligado a emplear el mayor celo y diligencia en la realización de su examen y la preparación de su informe.
Es necesario que en el desempeño de su trabajo el Contador Publico ponga la atención, el cuidado y la diligencia con sentido de responsabilidad. Esto impone al Contador Publico la obligación de cumplir con las normas sobre organización y ejecución del trabajo y las relativas al informe.
Ni el Contador Publico, ni ningún profesional, puede ser considerado infalible, ni puede, por tanto, exigírsele el acierto en todos los casos y la resolución satisfactoria de todos los problemas, sin embargo, el profesional asume una gran responsabilidad moral y falta gravemente a sus deberes profesionales si la ineficacia se debe a la carencia
NORMAS SOBRE ORGANIZACIÓN Y EJECUCIÓN DEL TRABAJO
10. Planificación supervisión
El trabajo de auditoría debe ser planificado adecuadamente. Los asistentes que se empleen deben ser responsablemente supervisados.
El trabajo de auditoría, como cualquier trabajo profesional, no puede ser realizado sin una planificación previa. Tiene un objetivo definido: suministrar al auditor elementos de juicio suficientes y competentes para su opinión; se realiza mediante los procedimientos de auditoría de acuerdo con las circunstancias y a las condiciones cambiantes que se presenten en cada uno de los negocios; las características peculiares de la empresa cuyos estados financieros se examina. En tal virtud, para que un trabajo profesional lleve perspectivas de realizarse con éxito razonable tiene que ser planeado en el sentido de prever, antes de emprender cada fase del trabajo, cuáles procedimientos de auditoría van a emplearse, la extensión y la oportunidad en que van a ser utilizados y los papeles de trabajo en que van a registrarse sus resultados.
Por otra parte, no es posible, ni sería conveniente que la totalidad del trabajo de auditoría sea realizado personalmente por el propio Contador Público. En la aplicación de los procedimientos de auditoría existen labores de ejecución que no requieren la capacidad profesional del Contador Público u que pueden ser desempeñadas por personal asistente de un nivel menor de conocimientos y experiencia.
Una adecuada utilización de asistentes y una distribución apropiada de las labores entre ellos, es conveniente para el trabajo de auditoría, y funciona en el sentido más favorable para los intereses de la propia clientela y del Contador Público, al delegar el Contador Público en sus asistentes aquellas labores que no necesiten forzosamente de su criterio y capacidad y, por tanto, de la ejecución personal, está aprovechando al máximo su propia capacidad, liberándose de tareas que constituían una carga rutinaria excesiva y, por consiguiente, beneficiando al propio cliente, al quedar libre para estudiar con mayor meticulosidad las decisiones de verdadera importancia y también al permitir que los costos del trabajo de auditoría no se eleven indebidamente por la realización de trabajos secundarios a través de personas que requieren una remuneración mayor que la que el propio trabajo justifica.
Pero la delegación de funciones en los asistentes no libera al Contador Público de la responsabilidad personal e indeclinable que tiene en todo el trabajo. Aun cuando la ejecución material no haya sido hecha por él, el Contador Público es responsable ante su cliente y ante los terceros que usarán los estados financieros sobre lo que dictamina, por lo adecuado de todo el trabajo de auditoría, independientemente de quien prácticamente lo efectúe. De ahí que resulte indispensable que la delegación de parte del trabajo de auditoría en los asistentes vaya acompañada de un procedimiento de supervisión que permita dirigir y orientar a los asistentes en la ejecución del trabajo y cerciorarse de la efectividad con que lo realiza y la autenticidad de los resultados que obtienen a través de él.
11. Estudio y evaluación del Control interno
El auditor debe efectuar un estudio y evaluación del control interno existente como base para determinar la extensión de los procedimientos de auditoría que va aplicar.
El determinar qué procedimientos de auditoría van a aplicarse en cada caso y el fijar su extensión y oportunidad depende de varios factores: en primer lugar depende de los objetivos generales de trabajo de auditoría, que son los de suministrar al Contador Público elementos de juicio suficientes para apoyar su opinión; depende también de la naturaleza de cada una de las partidas examinadas y de los principios de contabilidad aplicables a ella, y depende por último de las condiciones particulares específicas que existen en cada empresa. Las condiciones de la empresa, su forma de operar, su forma de tramitar interiormente sus asuntos, las actividades de control sobre las operaciones, sus registros contables y emisión de los estados financieros, son circunstancias particulares de cada empresa que modifican la naturaleza de las pruebas de auditoría que se van a realizar y la extensión y oportunidad con que estas pruebas puedan ejecutarse.
De ahí que sea absolutamente necesario que el Contador Público para poder realizar un trabajo satisfactorio, deba tomar en cuenta esas particularidades de la empresa cuyos estados financieros están examinando. Sin esos elementos, la planeación, la auditoría y la ejecución de ella serían cosas que estarían totalmente alejadas de la realidad del negocio examinado y tendría muy pocas probabilidades de éxito. Por ello es necesario que el Contador Público estudie y evalúe el control interno de la empresa cuyos estados financieros va a examinar.
La evaluación del control interno tiene como objeto la determinación de la existencia de adecuados controles, entendiéndose por esto: el ambiente de control, la valoración cualitativa de los riesgos, la presencia de actividades de control, la información y comunicación constante de las operaciones y la vigilancia adecuada del cumplimiento de esas actividades.
La evaluación adecuada de un sistema de control interno requiere de dos fases:
1. Conocimiento y comprensión de los procedimientos y métodos prescritos y
2. Un grado razonable de seguridad que se encuentran en uso y que están operando tal como se planearon.
Estas dos fases del estudio se describen como la <>, respectivamente. Aunque estas fases se comentan separadamente, están íntimamente relacionadas en lo que respecta de a que algunas partes de cada una deben realizarse concurrentemente y pueden contribuir a la evaluación de los procedimientos prescritos y del cumplimiento de los mismos.
El propósito de las pruebas de cumplimiento es suministrar una seguridad razonable que los procedimientos relativos a los procedimientos contables están siendo aplicados tal como fueron prescritos. Tales pruebas son necesarias si se va a confiar en los procedimientos prescritos para la determinación de la naturaleza, oportunidad o extensión de las <> de determinadas clases de transacciones o saldos, como se comenta más a delante. El Contador Público puede decidir no confiar en los procedimientos prescritos porque haya concluido ya sea (a) que los procedimientos no son satisfactorios para este objetivo, o (b) que el trabajo requerido en las medidas de control interno, excede a la reducción que se lograría en las <> en virtud de tal confianza, lo que no se justifica desde un punto de vista de eficiencia.
La evaluación de los controles contables hechos por el Contador Público, en relación con cada tipo significativo de transacciones y cuentas de los estados financieros, debe ser una conclusión de si los procedimientos prescritos son satisfactorios para su objetivo. Los procedimientos de control interno y su cumplimiento deben considerarse satisfactorios si la revisión del Contador Público y sus pruebas no revelan ninguna situación que considerare que sea una debilidad importante para su propósito. Dentro de este contexto, debilidad importante significa una situación en la cual el Contador Público cree que los procedimientos o el grado de cumplimiento con ellos, no suministra una razonable seguridad de que errores o irregularidades por cantidades que podrían ser importantes reflejados en los estados financieros que están siendo auditados, pudieran prevenirse o detectarse en un periodo razonable por los empleados de la empresa en el curso normal de ejecución de las funciones que se les asignan.
Ya que el objetivo de la evaluación requerida por la segunda norma de auditoría sobre organización y ejecución del trabajo es suministrar una base <>, es claro que su objetivo final es el de proporcionar una base razonable con el fin de emitir un informe respecto a los estados examinados incluidos en la tercera norma relativa a la organización y ejecución del trabajo.
La evidencia comprobatoria requerida por la tercera norma es obtenida por tipos de procedimientos de auditoría: (a) pruebas de detalles de las transacciones y saldos y (b) revisión analítica de razones y tendencias significativas e investigaciones resultantes de fluctuaciones anormales y partidas cuestionables. Estos procedimientos se describen en esta declaración como <>. El objeto de estos procedimientos es obtener evidencia acerca de la validez y tratamiento contable apropiado de las transacciones y saldos o, de otra manera, de errores o irregularidades que puedan estas allí reflejadas. Aunque este objetivo difiere del de las pruebas de cumplimiento, ambos objetivos pueden alcanzarse frecuentemente a través de las pruebas de detalles.
La segunda norma no contempla que el Contador Público vaya a depositar confianza completa en el control interno, al grado de la exclusión de otros procedimientos de auditoría respecto a cantidades importantes que aparezcan en los estados financieros. Esta interpretación es apropiada por varias razones. Primero, la tercera norma no está expresada de manera que sugiera una completa dependencia en el control interno. Las limitaciones inherentes a la efectividad del control contable son las razones fundamentales en las que se apoya esta interpretación.
La segunda norma sobre organización y ejecución del trabajo reconoce que la extensión de las pruebas requeridas para constituir suficiente evidencia comprobatoria en los términos de la tercera norma deben variar inversamente con la confianza que tenga el Contador Público en el control interno. Estas normas consideradas conjuntamente implican que la combinación de la confianza que el Contador Público deposita en el control interno y en sus procedimientos de auditoría, debe suministrar una base razonable para su opinión en todos los casos, aunque la parte de la confianza que se derive de las fuentes respectivas pueda variar apropiadamente en distintos casos.
12. Obtención de evidencia suficiente y competente
El auditor debe obtener evidencia comprobatoria suficiente y competente, mediante inspección, observación, confirmación e indagación, para proporcionar una base razonable con el fin de emitir una opinión respecto a los estados financieros examinados.
Ya sabemos que el objetivo principal que persigue el Contador Publico al aplicar los procedimientos de auditoria es el de obtener los elementos de juicio indispensables para poder emitir su opinión sobre los estados financieros. Tales elementos deben representar la evidencia suficientes y objetivas que demuestren lo razonable de su examen. Por tanto, el trabajo de auditoría debe suministrar al Contador Publico la base suficiente para respaldar su opinión profesional.
La evidencia comprobatoria, debe llenar dos condicione: debe ser suficiente y competente. La evidencia será suficiente cuando, ya sea por los resultados de una sola prueba, o por la concurrencia de los resultados de varias pruebas diferentes, el Contador Publico y sus asistentes con la capacidad necesaria, pueden concluir razonablemente de que los hechos que se están tratando de probar o los criterios cuya razonabilidad se esta juzgando han quedado satisfactoriamente comprobados.
Además, la evidencia comprobatoria debe ser competente, es decir, debe referirse a aquellos hechos, circunstancias o criterios que realmente tienen importancia y su relación con lo examinado. El Contador Publico al hacer su examen de estados financieros y al dar su opinión sobre ellos, esta haciendo un juicio de equilibrio y evaluación. Los estados financieros presentan, por la selección de ciertos hechos importantes y por la aplicación de ciertos criterios, una presentación razonable de la situación de la empresa y de los resultados de sus operaciones, la cual debe ser suficiente para dar a los interesados la información que necesitan como base para tomar sus decisiones, pero que, por ningún motivo, es una descripción minuciosa detallada y exhaustiva de todos los elementos que forman parte de la situación financiera y de los resultados de las operaciones.
La evidencia que obtenga el Contador Publico debe referirse a los hechos importantes de su examen, estar relacionada con ellos y ser útil como base para la opinión que va a emitir. La simple acumulación de datos, comprobaciones y elementos que no tienen relación con los objetivos fundamentales e importantes de la auditoría es, al mismo tiempo, un desperdicio de tiempo y energía y una demostración de falta de eficacia profesional.
En realidad tanto en la conducción de su trabajo de auditoría, como en la preparación de su informe, el Contador Publico debe guiarse por los criterios de <> y de <>.
Es cierto que entre los hechos, criterios y elementos que forman parte de los estados financieros, no todos son de la misma importancia. En la misma forma, entre los procedimientos que puede utilizar el Contador Publico y las partidas o conceptos a los que puede dirigir su atención, tampoco son todos de la misma importancia. Existen algunos cuya importancia es decisiva dentro del aspecto general que los estados financieros dan, o que serian decisivos dentro de la opinión que el Contador Publico va a rendir; pero hay otros que no afectan sustancialmente ni a los estados ni a la opinión, aun cuando hubiera dentro de ellos errores.
El Contador Publico debe graduar su examen y la atención que dedique a las partidas conforme a la importancia relativa de éstas. Una partida tiene importancia relativa cuando un cambio en ella, en su presentación, en su evaluación, en su descripción o en cualquiera de sus elementos pudiera modificar la decisión de un lector o analista sobre los estados financieros. Cuando esto no ocurre se dice que las partidas carecen de importancia relativa.
Al mismo tiempo, el Contador Publico debe adecuar sus procedimientos de acuerdo con el riesgo relativo de error que corre en cada uno de los grupos sometidos a su examen. Ya hemos dicho que es prácticamente imposible adquirir la certeza absoluta sobre los hechos y criterios que se esta examinando. Sin embargo, las diferencias encontradas en el examen o el grado de comprobación varían de acuerdo con la naturaleza de las partidas.
NORMAS RELATIVAS AL EXAMEN
13. Aplicación de Principios de Contabilidad
El Dictamen debe indicar si los estados financieros se presentan de acuerdo con los principios de contabilidad de aceptación general.
La presentación de la situación financiera, los resultados de operaciones, el estado de movimiento del patrimonio y el movimiento del flujo del efectivo que se hace a través de los estados financieros no es una presentación arbitraria. La experiencia, el desarrollo de la técnica de contabilidad y la aplicación de los principios de contabilidad hacen que, para que un estado presente razonablemente la situación y los resultados de una empresa, el movimiento de su patrimonio y su flujo de efectivo deben haber sido formulados de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general.
La determinación sobre si se han requerido los <> requiere el ejercicio de un buen juicio de parte del Contador Publico, así como un conocimiento profundo acerca de cuales son los principios que han sido generalmente aceptados, aunque algunos de estos hayan sido muy poco utilizados. Un principio de contabilidad puede tener un uso limitado y aun ser de aceptación general.
En adición al hecho que un principio de contabilidad puede estar generalmente aceptado, a pesar que no se haya aplicado regularmente, es necesario también tomar en consideración que un mismo principio puede ser aplicado de manera distinta por diferentes empresas. Por eso el hecho que una empresa siga un procedimiento de contabilidad peculiar en sus operaciones no la descalifica para que se pueda reconocer que esta actuando de acuerdo con los principios de contabilidad de aceptación general, siempre y cuando el principio que dicho procedimiento trata de implementar sea uno generalmente aceptado.
14. Uniformidad en la aplicación de los principios de contabilidad.
La interpretación de los estados financieros requiere, en la mayoría de los casos, la posibilidad de comparar la situación financiera de una empresa en distintos periodos de su actividad. así como entre empresas que se dediquen a igual actividades. Esto no es posible si los estados financieros relativos a las distintas épocas o periodos han sido formulados bajo bases diferentes o utilizado principios distintos
El Contador Publico por tanto debe verificar si los principios de contabilidad aplicados en el periodo bajo revisión son semejantes a aquellos aplicados en el periodo anterior. Cuando se haya llevado a cabo un cambio en la aplicación de los principios de contabilidad durante el año o los años acerca de los cuales el Contador Publico esta informando el tratamiento del cambio debe ser considerado de acuerdo a lo señalado en la norma aplicable.
15. Revelaciones en los estados financieros
A menos que el Contador Publico haga una declaración expresa en contrario, se considerara que él estima que las revisiones informativas incluidas en los estado financieros son razonablemente adecuadas.
La presentación razonable de los estados financieros, aparte de su relación con principios de contabilidad de aceptación general, depende de la adecuada revelación de aspectos importantes. Estos aspectos se refieren a las políticas contables, y sus notas pertinentes; la terminología usada; los detalles expuestos; la clasificación de las partidas en los estados, gravámenes sobre activos; atrasos en pagos de dividendos; restricciones sobre la declaración de dividendos; pasivos contingentes; la existencia de intereses en/y control de compañías afiliadas, así como la naturaleza y volumen de las transacciones de tales intereses. Esta enumeración no pretende incluir todos los casos posibles, sino que simplemente indica entre otras la naturaleza y tipo de revelaciones que son necesarios para que los estados financieros sean lo suficientemente informativos.
El Contador Publico debe efectuar una revisión de las transacciones y eventos subsecuentes, ocurridos desde la fecha de los Estados Financieros hasta la fecha del informe y entrega del mismo al cliente, a fin de determina su efecto sobre los estados financieros examinados.
Si se omiten en los estado financieros aspectos que el Contador Publico considera requieren ser señalados, debe incluir estos aspectos en su informe y salvar adecuadamente su opinión.
16.Expresión de opinión
El dictamen debe contener la expresión de una opinión en relación con los estados financieros, tomados en conjunto, o una declaración de que dicha opinión no puede ser expresada, en cuyo caso deben indicarse las razones por las cuales se expresa dicha opinión.
El objetivo del examen de los estados financieros por un Contador Publico es la expresión de una opinión respecto a tales estados. El dictamen de auditoría es el medio por el cual el Contador Publico expresa su opinion de los estados financieros objeto de su examen.
El examen con esta finalidad debe efectuarse en base a normas de auditoría, aplicándose los procedimientos de auditoría que se consideren necesarios según las circunstancias. Una vez realizado el examen el Contador Publico deberá; emitir una opinión sin salvedades, expresar una opinión con salvedades, emitir una opinión adversa, o abstenerse de emitir su opinión.
Opinión sin salvedades: El Contador Publico deberá emitir una opinión sin salvedades cuando no tiene limitación alguna en su trabajo, y encuentra que los estados financieros han sido preparados de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general, y que dichos principios son aplicados sobre bases uniformes con las del año anterior.
Opinión con salvedades: Una opinión con salvedades debe emitirse cuando existen excepciones o salvedades importantes, pero no a tal grado que se considere una opinión adversa o abstención de opinión sobre los estados financieros tomados en conjunto. Se deberá procurar presentar las excepciones en forma tal que su alcance, significado e implicaciones queden claramente expresados.
Opinión adversa: El Contador Publico deberá expresar una opinión adversa cuando, como consecuencia de su examen, encuentra que los estados financieros que pretenden presentar la situación financiera, los resultados de operaciones y los cambios en la posición financiera de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general, y no lo presentan de acuerdo con dichos principios, y las excepciones son a tal grado importantes que la expresión de una opinión con salvedades no seria adecuada. Este tipo de opinión debe incluir una explicación de todas las razones que la originaron.
Abstención de opinión: El Contador Publico deberá abstenerse de emitir una opinión cuando no ha obtenido una evidencia comprobatoria suficiente y competente como para formarse una opinión en cuanto la presentación razonable de los estados financieros tomados en conjunto. La necesidad de una abstención de opinión se hace presente cuando hay limitaciones importantes en el alcance del examen por la existencia de asuntos no resueltos o por incertidumbre que influyan en la vida misma del negocio. Al abstenerse de emitir una opinión se deben indicar claramente las razones o motivos que dieron origen a la abstención.
Incertidumbres: en los casos en que así lo requiera el dictamen del Contador Publico, contendrá párrafos de incertidumbre, originados por situaciones sobre los cuales no se tiene la certeza de que pudieran ocurrir.
Párrafo de énfasis: en algunas circunstancias el auditor un párrafo de énfasis en su dictamen para indicar situaciones que él estime necesario revelar, tales como: la compañía auditada es parte de un grupo empresarial, etc.
17. Aclaración de su relación con los estados financieros y la responsabilidad asumida respecto a ellos.
En todos los casos en que el nombre de un Contador Publico quede asociado con algunos estados financieros, el Contador Publico debe expresar, de manera clara e inequívoca, la naturaleza de su relación con dichos estados financieros. Si se ha realizado algún examen de ellos, el Contador Publico debe manifestar, de modo expreso y claro, el carácter de su examen, su alcance y grado de responsabilidad que, como consecuencia él asume.
Aun cuando la auditoría de estados financieros con vista a dictaminar sobre ellos, forma una parte importante, quizás la mas importante del trabajo profesional del Contador Publico, no es la única actividad que éste realiza en el desempeño de sus labores profesionales. No es raro que el Contador Publico preste otra clase de servicios, diferentes de la auditoría para efectos de informe, cuya consecuencia sea que, en una u otra forma, su nombre aparezca asociado a ciertos estados financieros o información financiera. Entre estos servicios profesionales se pueden citar la preparación de estados financieros de carácter general o para fines especiales, sin realizar auditoría de ellos; la interpretación de estados financieros; las revisiones o auditorias parciales de partidas que, estando dentro de los estados financieros, no forman su totalidad, y otros semejantes.
Por otro lado, como la auditoría con vistas a la formulación de un dictamen es la actividad principal de un Contador Publico y su función esta generalmente asociada a esta actividad, es importante que el publico reciba la impresión siempre que vea el nombre de Contador Publico permita que su nombre quede asociado, expresa o implícitamente, a unos estados financieros o información financiera, sin que haya una explicación clara y expresa del tipo de esa relación y de la responsabilidad que el Contador Publico asume con respecto a los estados financieros o información financiera.
Cuando el nombre de un Contador Publico quede asociado a ciertos estados financieros o información financiera debido a que el Contador Publico sea funcionario de la empresa, debe aclararse de manera precisa y expresa tal relación, anteponiendo o posponiendo al nombre del Contador Público la explicación clara de la posición que ocupa en la empresa. Cuando se trata de un Contador Publico, que realiza actividades profesionales liberalmente y su nombre se asocie a estados financieros o información financiera sin que se haya realizado un examen lo suficientemente extenso para justificar la expresión de una opinión en forma de dictamen, el Contador Publico debe evitar cualquier confusión o interpretación errónea, expresando de manera clara y precisa la naturaleza de su relación con los estados financieros o información financiera, y el alcance de su revisión. De esta manera cuando el Contador Publico ha realizado un examen tendiente a la expresión de una opinión profesional a través de un dictamen, deberá expresar dicha opinión de manera clara. No es necesario, y por contrario, seria muy inconveniente, que el Contador Publico entre en una descripción detallada del trabajo realizado. Esa descripción seria tediosa, excesivamente técnica y generalmente incomprensible para el lector de los estados financieros o información financiera. Además, es poco probable que se pudiera hacer una descripción que incluyera todos los detalles del trabajo y que por lo tanto no hiciera ninguna exclusión.
OBJETO DE ESTA NORMA
El objeto de esta Norma es establecer el orden de aplicación supletoria de las normas y procedimientos de auditoría en Venezuela.
CRITERIOS PARA LA APLICACIÓN SUPLETORIA DE OTROS
PRONUNCIAMIENTOS DE AUDITORÍA.
En la aplicación de las Normas de Auditoría de Aceptación General, los profesionales de la contaduría publica en Venezuela deben guiarse en primer termino por los promulgados por la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela emitidas y auscultado por intermedio de su Comité Permanente de Normas y Procedimientos de Auditoría: ”Declaraciones sobre Normas y Procedimientos de Auditoría DNA” “Publicaciones Técnicas-PT”.
18. Si algún aspecto no es tratado por las normas mencionadas en el párrafo anterior, en segundo lugar y de maneras supletoria, los contadores públicos venezolanos deberán guiarse por las normas internacionales de auditoría (NIAs) promulgadas por la Federación Internacional de Contadores Públicos (IFAC), a través de sus comités respectivos.
19. En caso de aspectos o situaciones no consideradas en los puntos anteriores, la supletoriedad se dará en tercer lugar, con las normas de auditoría emitidas y publicadas por la Comisión de Normas y Procedimientos de Auditoría del Instituto Mexicano de Contadores Públicos.
20. En cuarto lugar y de acuerdo con el mismo criterio de supletoriedad, se aplicaran las normas emitidas por el American Institute of Certified Public Accounts (AIPA) conocidas como SAS y finalmente por las normas de auditoría emitidas en países latinoamericanos con características económicas similar a la de Venezuela.
VIGENCIA Y APROBACIÓN
21. La presente norma de auditoría aprobada para su publicación y divulgación por el Directorio Nacional Ampliado de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela celebrada en San Cristóbal, estado Táchira el 19 de mayo de 2001 previa su consideración y aprobación por el Directorio de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela y el proceso de auscultación por su Comité Permanente de Normas y Procedimientos de auditoría y deroga la Publicación Técnica N° 1 de septiembre de 1974.
DECLARACION DE NORMAS DE AUDITORIA No. 0
DNA - 0
INTRODUCCIÓN
1. En septiembre de 1974, después de promulgada la ley del ejercicio de la Contaduría Publica, la primera asamblea de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, celebrada en la ciudad de Mérida, aprobó la Publicación técnica N° 1, relativa a las Normas de Auditoria de Aceptación General, la cual permanece vigente sin modificación desde esa fecha, y entre sus consideraciones generales expone lo siguiente:
La responsabilidad del Contador Publico respecto a los estados financieros que examina, se concreta a expresar una opinión sobre los mismos; la empresa es responsable por los hechos presentados en dichos estados financieros. En forma semejante, ya que el examen del Contador Publico tiene como finalidad el expresar una opinión, este no puede tomarse como base específicamente para revelar desfalcos y otras irregularidades similares. Para prevenir y detectar esta deficiencia depende del control interno de la empresa.
Debido a la responsabilidad que tiene el Contador Publico ante todos los usuarios de estados financieros, el examen debe llevarse a cabo de forma imparcial. La información y la evidencia que se obtenga durante el curso del examen deberá ser evaluada honesta y objetivamente. Esta independencia en la actitud mental es u precepto profesional esencial.
El trabajo debe realizarse con el cuidado y con deligencia profesional, por personas competentes en los campos de contabilidad y auditoría. Los individuos asignados al trabajo deben estar supervisados adecuadamente, y los trabajos que ejecutan revisados con apreciación critica en todos los niveles.
La selección de los procedimientos de Auditoría se basa en una completa evaluación del sistema de control interno e la empresa para que el Contador Publico pueda determinar las transacciones que deban examinarse y pueda formarse un juicio sobre la propiedad de los métodos de contabilidad de la misma.
El Contador Publico necesita tener un conocimiento detallado del sistema de contabilidad y de los sistemas de control que son relativos, ya que, sin ellos, no puede evaluar adecuadamente la efectividad del control interno. Las investigaciones que realice acerca del sistema serán de tal índole que le permita conocer lo que realmente acontece día a día, y no basar su trabajo en un sistema teórico que no se sigue en la practica.
Una vez identificado el sistema y las medidas de control interno existentes, el Contador Publico puede determinar los aspectos débiles y fuertes que se tengan, la clase de errores que pueden ocurrir y si tales casos pudieran ser importantes. Las pruebas apropiadas de los conocimientos y registros, así como las declaraciones de la empresa proporcionan evidencia y dan respaldo a la evaluación del control interno. Esta evaluación constituye uno de los aspectos de la Auditoría mas critico y que exigen mas del Contador Público en cuanto a sus aptitudes profesionales, ya que es durante esta fase cuando él establece la naturaleza, el alcance y la oportunidad de sus procedimientos de Auditoría. Sin embargo éstos procedimientos podrán modificarse como resultado de circunstancias descubiertas posteriormente, durante el transcurso de la Auditoría debe obtener y evaluar objetivamente evidencia suficiente sobre la cual se ha de basar una opinión. Cualquier evidencia que luzca contradictoria debe investigarse y aclararse debidamente la suficiencia y validez de la evidencia deben apoyarse en la naturaleza del concepto que se examina, la posibilidad de un error significativo y el grado de riesgo que represente.
Es indispensable una documentación apropiada de la auditoría para contar con un registro de la planeación y ejecución del trabajo. Esta documentación incluirá una descripción de los sistemas y procedimientos de la empresa, en forma narrativa o mediante diagramas de flujo, y también deben tener una evaluación de control interno, junto con un programa de auditoría, papeles de trabajo y memorando que detalle las pruebas efectuadas, las conclusiones a las que se haya llegado y las razones para la documentación para asegurarse de lo adecuado del trabajo y de la forma apropiada de dictamen que habrá que emitir.
La opinión de un Contador Publico Independiente sobre los estados financieros de una empresa, es la mejor indicación de si personas relacionadas o no con dicha empresa puedan confiar con seguridad en tales estados como base para tomar importantes decisiones. Consecuentemente, el Contador Publico asume una responsabilidad publica al emitir tal opinión.
Es debido al carácter profesional de responsabilidad social por lo que la profesión, principalmente se ha preocupado por asegurar que el desempeño se servicios profesionales se efectúe a un nivel alto de calidad. A tal efecto se han establecido un conjunto de principios denominados “Normas de Auditoría”, sobres las cuales el Instituto Americano de Contadores Públicos Autorizados dice lo siguiente:
Las Normas de Auditoría, como cosa distinta de los procedimientos de auditoria, se refieren, no solo a las cualidades personales del auditor, sino también al ejercicio de su juicio en el desarrollo de su examen y la información relativa a él.
Es conveniente aclarar que las normas de auditoría puede decirse que se diferencian de los procedimientos de auditoría, en cuanto as que los últimos se relacionan con los actos a desarrollar, mientras que las primeras conciernen a la calidad del desarrollo de tales actos, y a los objetos que se persiguen en el empleo de los procedimientos llevados a cabo; por lo tanto los procedimientos son susceptibles a cambios según las circunstancias, mientras que las normas no varían.”
2. Es responsabilidad de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, actuar con la debida amplitud con el objetivo de que las normas y procedimientos de auditoría sean aplicados sin restricción alguna, permitiendo una mayor confianza en los usuarios de la información financiera y del dictamen sobre los estados financieros teniendo presente el proceso de globalización de las normas internacionales. El Contador Publico Independiente (CPI) no debe limitarse en su labor por la no-promulgación en Venezuela de una norma de auditoría especifica, sino que debe contar con opciones adecuadas a nuestra realidad nacional.
3. La Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela tiene como política la adaptación, de acuerdo con las circunstancias locales de las normas internacionales de auditoría y su supletoriedad.
4. El consejo de la Federación Nacional de Contabilidad (IFAC), según se declara en su constitución tiene como misión “el desarrollo y enriquecimiento de una profesión contable que sea capaz de proporcionar servicios de una consistente calidad para el interés publico. Al trabajar por esta misión, el Consejo de IFAC ha establecido el Comité Internacional de Practicas de Auditoría (IAPC) para desarrollar y emitir a nombre del Consejo, normas y declaraciones de auditoría y servicios relacionados. De acuerdo a la Constitución del IFAC, los organismos miembro se adhieren a la misión expuesta en el párrafo antecedente. Para ayudar a los organismos miembros en la Implementación de Normas de Auditoría (NIAs), (IAPC) buscara, con ayuda del Colegio de la IFAC, promover su aceptación voluntaria”. A la fecha de entrada de vigencia de esta norma, el Comité Internacional de Practicas de Auditoría (IAPC) ha promulgado cuarenta y tres (43) Normas Internacionales de Auditoría (NIAs).
5. En México el Instituto mexicano de Contadores Públicos (IMCP) a través de su Comisión de Normas y Procedimientos de Auditoría ha establecido normas de Auditoría identificados como boletines de Auditoría (B-1010 hasta B-5130) cuyo propósito fundamental es determinar los procedimientos de auditoría recomendables para el examen de los estados financieros que sean sometidos a la opinión del contador publico.
6. En los Estados Unidos de Norte América corresponde al Consejo de Normas de Auditoría, promulgar las normas y procedimientos de Auditoría que deben observar American Istitute of Certified Public Accoutants (AICPA) de acuerdo con las reglas de conducta del Instituto. A los pronunciamientos del Comité Ejecutivo de Normas de Auditoría se les llaman pronunciamientos sobre las normas de auditoría (SAS) y tienen por objeto definir la naturaleza y alcance de las responsabilidades de los auditores y ofrecer a estos últimos las directrices para realizar sus trabajos. Este Comité ha emitido hasta la fecha de entrada en vigencia de esta norma noventa y tres (93) pronunciamientos. Los pronunciamientos emitidos por el Comité son técnicamente ampliaciones e interpretaciones de las diez normas de Auditoría básicas, se les conoce como normas de auditoria generalmente aceptadas.
DEFINICIONES DE LAS NORMAS DE AUDITORÍA DE ACEPTACIÓN GENERAL.
7. Normas de Auditoría de Aceptación General
Las normas de auditoría aprobadas y adoptadas por los miembros colegiados de nuestra profesión en Venezuela, son las siguientes:
7.1 Normas relativas a la capacidad y Personalidad Profesional del Auditor
a. El trabajo de auditoría, con la finalidad de emitir una opinión profesional sobre estados financieros, debe ser desempeñado por personas que teniendo un titulo universitario de Contador Publico nacional o revalidado, o licencia otorgada legalmente, tengan capacidad como auditores.
b. El auditor (en adelante es utilizado el termino auditor, el cual debe ser asumido como Contador Publico en el ejercicio independiente) esta obligado a emplear el mayor celo y diligencia en la realización de su examen y la preparación de su informe.
c. El auditor esta obligado a mantener una actitud de objetividad e independencia mental en todos los asuntos relativos a su trabajo profesional.
7.2 Normas sobre Organización y Ejecución del Trabajo
a. El trabajo de auditoría debe ser planificado adecuadamente. Los asistentes que se empleen deben ser responsablemente supervisados.
b. El auditor debe efectuar un estudio y evaluación de control interno existente como base para determinar la extensión de los procedimientos de auditoria que va a aplicar.
c. El auditor debe obtener evidencia comprobatoria suficiente y competente; mediante inspección, observación, confirmación e indagación; para proporcionar una base razonable con el fin de emitir un informe respecto a los estados financieros examinados.
7.3 Normas Relativas al Dictamen
a. El informe debe indicar si los estados financieros se presentan de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general.
b. A menos que el Contador Publico haga una declaración expresa en contrario, se considerara que él estima que las revelaciones incluidas en las notas los estados financieros, estan razonablemente presentadas.
c. El informe debe contener la expresión de una opinión en relación con los estados financieros, tomados en conjunto; o una opinión: con salvedad, abstención o negación, en estos casos debe indicarse las razones para el tipo de opinión.
d. En todos los casos en que el nombre de un Contador Publico quede asociado con alguna información financiera, el Contador Publico debe expresar, de manera clara e inequívoca, la naturaleza de su relación con dicha información financiera. Si se ha realizado algún examen de ella, el Contador Publico debe manifestar, de modo expreso y claro, el carácter de su examen, su alcance y grado de responsabilidad que, como consecuencia de él, asume:
COMENTARIOS.
NORMAS RELATIVAS A LA CAPACIDAD Y PERSONALIDAD PROFESIONAL
DEL AUDITOR
8. Capacidad
El trabajo de auditoria, con la finalidad de emitir un dictamen profesional sobre estados financieros, debe ser desempeñado por personas que, teniendo un Titulo Universitario de Contador Publico, nacional o revalidado, tengan capacidad como auditores.
El Contador Publico al ofrecer sus servicios, esta declarando públicamente estar en capacidad para desempeñar satisfactoriamente las actividades propias de esta profesión. La adquisición de esa capacidad empieza con la educación formal del Contador Publico y se extiende hasta su posterior experiencia.
La educación formal, o preparación académica, se adquiere, en Venezuela, mediante la obtención del titulo universitario de Contador Publico, lo cual indica que este profesional se ha sometido al estudio programado y sistemático de la Contabilidad y Auditoria y de otras disciplinas conexas y complementarias que le permitan una mejor formación.
No basta sin embargo, la preparación teórica conducente a la obtención del titulo de Contador Publico. La Contaduría Publica y el ejercicio de las actividades propias de esta profesión requieren un bagaje de madurez, de conocimientos y de habilidades que es muy difícil transmitir por la mera preparación universitaria. Debe pues complementarse tal preparación con la adquirida en la experiencia practica. Es conveniente que el Contador Publico que se gradúa complemente su conocimiento mediante un periodo razonable de experiencia.
No es sin embargo, la capacidad profesional una cosa que se adquiere definitivamente, de una vez y que ya no requiere de ninguna actividad posterior. La vida de los negocios cambia continuamente y a una velocidad desconcertante; la investigación y el estudio hacen que los conocimientos técnicos vayan avanzando también a una considerable velocidad. De aquí que sea necesario para que el Contador Publico conserve su capacidad y calidad profesional, que se mantenga en una continua revisión de sus conocimientos para estar al corriente de los avances de las disciplinas que afectan a su actividad, desarrollando el estudio y la investigación paralelamente a todas las demás actividades y ciencias de nuestro mundo con el objetivo de colocar y mantener la profesión en los mas altos niveles, para ofrecer el mas optimo servicio a la colectividad.
9. Cuidado y diligencia
El auditor esta obligado a emplear el mayor celo y diligencia en la realización de su examen y la preparación de su informe.
Es necesario que en el desempeño de su trabajo el Contador Publico ponga la atención, el cuidado y la diligencia con sentido de responsabilidad. Esto impone al Contador Publico la obligación de cumplir con las normas sobre organización y ejecución del trabajo y las relativas al informe.
Ni el Contador Publico, ni ningún profesional, puede ser considerado infalible, ni puede, por tanto, exigírsele el acierto en todos los casos y la resolución satisfactoria de todos los problemas, sin embargo, el profesional asume una gran responsabilidad moral y falta gravemente a sus deberes profesionales si la ineficacia se debe a la carencia
NORMAS SOBRE ORGANIZACIÓN Y EJECUCIÓN DEL TRABAJO
10. Planificación supervisión
El trabajo de auditoría debe ser planificado adecuadamente. Los asistentes que se empleen deben ser responsablemente supervisados.
El trabajo de auditoría, como cualquier trabajo profesional, no puede ser realizado sin una planificación previa. Tiene un objetivo definido: suministrar al auditor elementos de juicio suficientes y competentes para su opinión; se realiza mediante los procedimientos de auditoría de acuerdo con las circunstancias y a las condiciones cambiantes que se presenten en cada uno de los negocios; las características peculiares de la empresa cuyos estados financieros se examina. En tal virtud, para que un trabajo profesional lleve perspectivas de realizarse con éxito razonable tiene que ser planeado en el sentido de prever, antes de emprender cada fase del trabajo, cuáles procedimientos de auditoría van a emplearse, la extensión y la oportunidad en que van a ser utilizados y los papeles de trabajo en que van a registrarse sus resultados.
Por otra parte, no es posible, ni sería conveniente que la totalidad del trabajo de auditoría sea realizado personalmente por el propio Contador Público. En la aplicación de los procedimientos de auditoría existen labores de ejecución que no requieren la capacidad profesional del Contador Público u que pueden ser desempeñadas por personal asistente de un nivel menor de conocimientos y experiencia.
Una adecuada utilización de asistentes y una distribución apropiada de las labores entre ellos, es conveniente para el trabajo de auditoría, y funciona en el sentido más favorable para los intereses de la propia clientela y del Contador Público, al delegar el Contador Público en sus asistentes aquellas labores que no necesiten forzosamente de su criterio y capacidad y, por tanto, de la ejecución personal, está aprovechando al máximo su propia capacidad, liberándose de tareas que constituían una carga rutinaria excesiva y, por consiguiente, beneficiando al propio cliente, al quedar libre para estudiar con mayor meticulosidad las decisiones de verdadera importancia y también al permitir que los costos del trabajo de auditoría no se eleven indebidamente por la realización de trabajos secundarios a través de personas que requieren una remuneración mayor que la que el propio trabajo justifica.
Pero la delegación de funciones en los asistentes no libera al Contador Público de la responsabilidad personal e indeclinable que tiene en todo el trabajo. Aun cuando la ejecución material no haya sido hecha por él, el Contador Público es responsable ante su cliente y ante los terceros que usarán los estados financieros sobre lo que dictamina, por lo adecuado de todo el trabajo de auditoría, independientemente de quien prácticamente lo efectúe. De ahí que resulte indispensable que la delegación de parte del trabajo de auditoría en los asistentes vaya acompañada de un procedimiento de supervisión que permita dirigir y orientar a los asistentes en la ejecución del trabajo y cerciorarse de la efectividad con que lo realiza y la autenticidad de los resultados que obtienen a través de él.
11. Estudio y evaluación del Control interno
El auditor debe efectuar un estudio y evaluación del control interno existente como base para determinar la extensión de los procedimientos de auditoría que va aplicar.
El determinar qué procedimientos de auditoría van a aplicarse en cada caso y el fijar su extensión y oportunidad depende de varios factores: en primer lugar depende de los objetivos generales de trabajo de auditoría, que son los de suministrar al Contador Público elementos de juicio suficientes para apoyar su opinión; depende también de la naturaleza de cada una de las partidas examinadas y de los principios de contabilidad aplicables a ella, y depende por último de las condiciones particulares específicas que existen en cada empresa. Las condiciones de la empresa, su forma de operar, su forma de tramitar interiormente sus asuntos, las actividades de control sobre las operaciones, sus registros contables y emisión de los estados financieros, son circunstancias particulares de cada empresa que modifican la naturaleza de las pruebas de auditoría que se van a realizar y la extensión y oportunidad con que estas pruebas puedan ejecutarse.
De ahí que sea absolutamente necesario que el Contador Público para poder realizar un trabajo satisfactorio, deba tomar en cuenta esas particularidades de la empresa cuyos estados financieros están examinando. Sin esos elementos, la planeación, la auditoría y la ejecución de ella serían cosas que estarían totalmente alejadas de la realidad del negocio examinado y tendría muy pocas probabilidades de éxito. Por ello es necesario que el Contador Público estudie y evalúe el control interno de la empresa cuyos estados financieros va a examinar.
La evaluación del control interno tiene como objeto la determinación de la existencia de adecuados controles, entendiéndose por esto: el ambiente de control, la valoración cualitativa de los riesgos, la presencia de actividades de control, la información y comunicación constante de las operaciones y la vigilancia adecuada del cumplimiento de esas actividades.
La evaluación adecuada de un sistema de control interno requiere de dos fases:
1. Conocimiento y comprensión de los procedimientos y métodos prescritos y
2. Un grado razonable de seguridad que se encuentran en uso y que están operando tal como se planearon.
Estas dos fases del estudio se describen como la <
El propósito de las pruebas de cumplimiento es suministrar una seguridad razonable que los procedimientos relativos a los procedimientos contables están siendo aplicados tal como fueron prescritos. Tales pruebas son necesarias si se va a confiar en los procedimientos prescritos para la determinación de la naturaleza, oportunidad o extensión de las <
La evaluación de los controles contables hechos por el Contador Público, en relación con cada tipo significativo de transacciones y cuentas de los estados financieros, debe ser una conclusión de si los procedimientos prescritos son satisfactorios para su objetivo. Los procedimientos de control interno y su cumplimiento deben considerarse satisfactorios si la revisión del Contador Público y sus pruebas no revelan ninguna situación que considerare que sea una debilidad importante para su propósito. Dentro de este contexto, debilidad importante significa una situación en la cual el Contador Público cree que los procedimientos o el grado de cumplimiento con ellos, no suministra una razonable seguridad de que errores o irregularidades por cantidades que podrían ser importantes reflejados en los estados financieros que están siendo auditados, pudieran prevenirse o detectarse en un periodo razonable por los empleados de la empresa en el curso normal de ejecución de las funciones que se les asignan.
Ya que el objetivo de la evaluación requerida por la segunda norma de auditoría sobre organización y ejecución del trabajo es suministrar una base <
La evidencia comprobatoria requerida por la tercera norma es obtenida por tipos de procedimientos de auditoría: (a) pruebas de detalles de las transacciones y saldos y (b) revisión analítica de razones y tendencias significativas e investigaciones resultantes de fluctuaciones anormales y partidas cuestionables. Estos procedimientos se describen en esta declaración como <
La segunda norma no contempla que el Contador Público vaya a depositar confianza completa en el control interno, al grado de la exclusión de otros procedimientos de auditoría respecto a cantidades importantes que aparezcan en los estados financieros. Esta interpretación es apropiada por varias razones. Primero, la tercera norma no está expresada de manera que sugiera una completa dependencia en el control interno. Las limitaciones inherentes a la efectividad del control contable son las razones fundamentales en las que se apoya esta interpretación.
La segunda norma sobre organización y ejecución del trabajo reconoce que la extensión de las pruebas requeridas para constituir suficiente evidencia comprobatoria en los términos de la tercera norma deben variar inversamente con la confianza que tenga el Contador Público en el control interno. Estas normas consideradas conjuntamente implican que la combinación de la confianza que el Contador Público deposita en el control interno y en sus procedimientos de auditoría, debe suministrar una base razonable para su opinión en todos los casos, aunque la parte de la confianza que se derive de las fuentes respectivas pueda variar apropiadamente en distintos casos.
12. Obtención de evidencia suficiente y competente
El auditor debe obtener evidencia comprobatoria suficiente y competente, mediante inspección, observación, confirmación e indagación, para proporcionar una base razonable con el fin de emitir una opinión respecto a los estados financieros examinados.
Ya sabemos que el objetivo principal que persigue el Contador Publico al aplicar los procedimientos de auditoria es el de obtener los elementos de juicio indispensables para poder emitir su opinión sobre los estados financieros. Tales elementos deben representar la evidencia suficientes y objetivas que demuestren lo razonable de su examen. Por tanto, el trabajo de auditoría debe suministrar al Contador Publico la base suficiente para respaldar su opinión profesional.
La evidencia comprobatoria, debe llenar dos condicione: debe ser suficiente y competente. La evidencia será suficiente cuando, ya sea por los resultados de una sola prueba, o por la concurrencia de los resultados de varias pruebas diferentes, el Contador Publico y sus asistentes con la capacidad necesaria, pueden concluir razonablemente de que los hechos que se están tratando de probar o los criterios cuya razonabilidad se esta juzgando han quedado satisfactoriamente comprobados.
Además, la evidencia comprobatoria debe ser competente, es decir, debe referirse a aquellos hechos, circunstancias o criterios que realmente tienen importancia y su relación con lo examinado. El Contador Publico al hacer su examen de estados financieros y al dar su opinión sobre ellos, esta haciendo un juicio de equilibrio y evaluación. Los estados financieros presentan, por la selección de ciertos hechos importantes y por la aplicación de ciertos criterios, una presentación razonable de la situación de la empresa y de los resultados de sus operaciones, la cual debe ser suficiente para dar a los interesados la información que necesitan como base para tomar sus decisiones, pero que, por ningún motivo, es una descripción minuciosa detallada y exhaustiva de todos los elementos que forman parte de la situación financiera y de los resultados de las operaciones.
La evidencia que obtenga el Contador Publico debe referirse a los hechos importantes de su examen, estar relacionada con ellos y ser útil como base para la opinión que va a emitir. La simple acumulación de datos, comprobaciones y elementos que no tienen relación con los objetivos fundamentales e importantes de la auditoría es, al mismo tiempo, un desperdicio de tiempo y energía y una demostración de falta de eficacia profesional.
En realidad tanto en la conducción de su trabajo de auditoría, como en la preparación de su informe, el Contador Publico debe guiarse por los criterios de <
Es cierto que entre los hechos, criterios y elementos que forman parte de los estados financieros, no todos son de la misma importancia. En la misma forma, entre los procedimientos que puede utilizar el Contador Publico y las partidas o conceptos a los que puede dirigir su atención, tampoco son todos de la misma importancia. Existen algunos cuya importancia es decisiva dentro del aspecto general que los estados financieros dan, o que serian decisivos dentro de la opinión que el Contador Publico va a rendir; pero hay otros que no afectan sustancialmente ni a los estados ni a la opinión, aun cuando hubiera dentro de ellos errores.
El Contador Publico debe graduar su examen y la atención que dedique a las partidas conforme a la importancia relativa de éstas. Una partida tiene importancia relativa cuando un cambio en ella, en su presentación, en su evaluación, en su descripción o en cualquiera de sus elementos pudiera modificar la decisión de un lector o analista sobre los estados financieros. Cuando esto no ocurre se dice que las partidas carecen de importancia relativa.
Al mismo tiempo, el Contador Publico debe adecuar sus procedimientos de acuerdo con el riesgo relativo de error que corre en cada uno de los grupos sometidos a su examen. Ya hemos dicho que es prácticamente imposible adquirir la certeza absoluta sobre los hechos y criterios que se esta examinando. Sin embargo, las diferencias encontradas en el examen o el grado de comprobación varían de acuerdo con la naturaleza de las partidas.
NORMAS RELATIVAS AL EXAMEN
13. Aplicación de Principios de Contabilidad
El Dictamen debe indicar si los estados financieros se presentan de acuerdo con los principios de contabilidad de aceptación general.
La presentación de la situación financiera, los resultados de operaciones, el estado de movimiento del patrimonio y el movimiento del flujo del efectivo que se hace a través de los estados financieros no es una presentación arbitraria. La experiencia, el desarrollo de la técnica de contabilidad y la aplicación de los principios de contabilidad hacen que, para que un estado presente razonablemente la situación y los resultados de una empresa, el movimiento de su patrimonio y su flujo de efectivo deben haber sido formulados de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general.
La determinación sobre si se han requerido los <
En adición al hecho que un principio de contabilidad puede estar generalmente aceptado, a pesar que no se haya aplicado regularmente, es necesario también tomar en consideración que un mismo principio puede ser aplicado de manera distinta por diferentes empresas. Por eso el hecho que una empresa siga un procedimiento de contabilidad peculiar en sus operaciones no la descalifica para que se pueda reconocer que esta actuando de acuerdo con los principios de contabilidad de aceptación general, siempre y cuando el principio que dicho procedimiento trata de implementar sea uno generalmente aceptado.
14. Uniformidad en la aplicación de los principios de contabilidad.
La interpretación de los estados financieros requiere, en la mayoría de los casos, la posibilidad de comparar la situación financiera de una empresa en distintos periodos de su actividad. así como entre empresas que se dediquen a igual actividades. Esto no es posible si los estados financieros relativos a las distintas épocas o periodos han sido formulados bajo bases diferentes o utilizado principios distintos
El Contador Publico por tanto debe verificar si los principios de contabilidad aplicados en el periodo bajo revisión son semejantes a aquellos aplicados en el periodo anterior. Cuando se haya llevado a cabo un cambio en la aplicación de los principios de contabilidad durante el año o los años acerca de los cuales el Contador Publico esta informando el tratamiento del cambio debe ser considerado de acuerdo a lo señalado en la norma aplicable.
15. Revelaciones en los estados financieros
A menos que el Contador Publico haga una declaración expresa en contrario, se considerara que él estima que las revisiones informativas incluidas en los estado financieros son razonablemente adecuadas.
La presentación razonable de los estados financieros, aparte de su relación con principios de contabilidad de aceptación general, depende de la adecuada revelación de aspectos importantes. Estos aspectos se refieren a las políticas contables, y sus notas pertinentes; la terminología usada; los detalles expuestos; la clasificación de las partidas en los estados, gravámenes sobre activos; atrasos en pagos de dividendos; restricciones sobre la declaración de dividendos; pasivos contingentes; la existencia de intereses en/y control de compañías afiliadas, así como la naturaleza y volumen de las transacciones de tales intereses. Esta enumeración no pretende incluir todos los casos posibles, sino que simplemente indica entre otras la naturaleza y tipo de revelaciones que son necesarios para que los estados financieros sean lo suficientemente informativos.
El Contador Publico debe efectuar una revisión de las transacciones y eventos subsecuentes, ocurridos desde la fecha de los Estados Financieros hasta la fecha del informe y entrega del mismo al cliente, a fin de determina su efecto sobre los estados financieros examinados.
Si se omiten en los estado financieros aspectos que el Contador Publico considera requieren ser señalados, debe incluir estos aspectos en su informe y salvar adecuadamente su opinión.
16.Expresión de opinión
El dictamen debe contener la expresión de una opinión en relación con los estados financieros, tomados en conjunto, o una declaración de que dicha opinión no puede ser expresada, en cuyo caso deben indicarse las razones por las cuales se expresa dicha opinión.
El objetivo del examen de los estados financieros por un Contador Publico es la expresión de una opinión respecto a tales estados. El dictamen de auditoría es el medio por el cual el Contador Publico expresa su opinion de los estados financieros objeto de su examen.
El examen con esta finalidad debe efectuarse en base a normas de auditoría, aplicándose los procedimientos de auditoría que se consideren necesarios según las circunstancias. Una vez realizado el examen el Contador Publico deberá; emitir una opinión sin salvedades, expresar una opinión con salvedades, emitir una opinión adversa, o abstenerse de emitir su opinión.
Opinión sin salvedades: El Contador Publico deberá emitir una opinión sin salvedades cuando no tiene limitación alguna en su trabajo, y encuentra que los estados financieros han sido preparados de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general, y que dichos principios son aplicados sobre bases uniformes con las del año anterior.
Opinión con salvedades: Una opinión con salvedades debe emitirse cuando existen excepciones o salvedades importantes, pero no a tal grado que se considere una opinión adversa o abstención de opinión sobre los estados financieros tomados en conjunto. Se deberá procurar presentar las excepciones en forma tal que su alcance, significado e implicaciones queden claramente expresados.
Opinión adversa: El Contador Publico deberá expresar una opinión adversa cuando, como consecuencia de su examen, encuentra que los estados financieros que pretenden presentar la situación financiera, los resultados de operaciones y los cambios en la posición financiera de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general, y no lo presentan de acuerdo con dichos principios, y las excepciones son a tal grado importantes que la expresión de una opinión con salvedades no seria adecuada. Este tipo de opinión debe incluir una explicación de todas las razones que la originaron.
Abstención de opinión: El Contador Publico deberá abstenerse de emitir una opinión cuando no ha obtenido una evidencia comprobatoria suficiente y competente como para formarse una opinión en cuanto la presentación razonable de los estados financieros tomados en conjunto. La necesidad de una abstención de opinión se hace presente cuando hay limitaciones importantes en el alcance del examen por la existencia de asuntos no resueltos o por incertidumbre que influyan en la vida misma del negocio. Al abstenerse de emitir una opinión se deben indicar claramente las razones o motivos que dieron origen a la abstención.
Incertidumbres: en los casos en que así lo requiera el dictamen del Contador Publico, contendrá párrafos de incertidumbre, originados por situaciones sobre los cuales no se tiene la certeza de que pudieran ocurrir.
Párrafo de énfasis: en algunas circunstancias el auditor un párrafo de énfasis en su dictamen para indicar situaciones que él estime necesario revelar, tales como: la compañía auditada es parte de un grupo empresarial, etc.
17. Aclaración de su relación con los estados financieros y la responsabilidad asumida respecto a ellos.
En todos los casos en que el nombre de un Contador Publico quede asociado con algunos estados financieros, el Contador Publico debe expresar, de manera clara e inequívoca, la naturaleza de su relación con dichos estados financieros. Si se ha realizado algún examen de ellos, el Contador Publico debe manifestar, de modo expreso y claro, el carácter de su examen, su alcance y grado de responsabilidad que, como consecuencia él asume.
Aun cuando la auditoría de estados financieros con vista a dictaminar sobre ellos, forma una parte importante, quizás la mas importante del trabajo profesional del Contador Publico, no es la única actividad que éste realiza en el desempeño de sus labores profesionales. No es raro que el Contador Publico preste otra clase de servicios, diferentes de la auditoría para efectos de informe, cuya consecuencia sea que, en una u otra forma, su nombre aparezca asociado a ciertos estados financieros o información financiera. Entre estos servicios profesionales se pueden citar la preparación de estados financieros de carácter general o para fines especiales, sin realizar auditoría de ellos; la interpretación de estados financieros; las revisiones o auditorias parciales de partidas que, estando dentro de los estados financieros, no forman su totalidad, y otros semejantes.
Por otro lado, como la auditoría con vistas a la formulación de un dictamen es la actividad principal de un Contador Publico y su función esta generalmente asociada a esta actividad, es importante que el publico reciba la impresión siempre que vea el nombre de Contador Publico permita que su nombre quede asociado, expresa o implícitamente, a unos estados financieros o información financiera, sin que haya una explicación clara y expresa del tipo de esa relación y de la responsabilidad que el Contador Publico asume con respecto a los estados financieros o información financiera.
Cuando el nombre de un Contador Publico quede asociado a ciertos estados financieros o información financiera debido a que el Contador Publico sea funcionario de la empresa, debe aclararse de manera precisa y expresa tal relación, anteponiendo o posponiendo al nombre del Contador Público la explicación clara de la posición que ocupa en la empresa. Cuando se trata de un Contador Publico, que realiza actividades profesionales liberalmente y su nombre se asocie a estados financieros o información financiera sin que se haya realizado un examen lo suficientemente extenso para justificar la expresión de una opinión en forma de dictamen, el Contador Publico debe evitar cualquier confusión o interpretación errónea, expresando de manera clara y precisa la naturaleza de su relación con los estados financieros o información financiera, y el alcance de su revisión. De esta manera cuando el Contador Publico ha realizado un examen tendiente a la expresión de una opinión profesional a través de un dictamen, deberá expresar dicha opinión de manera clara. No es necesario, y por contrario, seria muy inconveniente, que el Contador Publico entre en una descripción detallada del trabajo realizado. Esa descripción seria tediosa, excesivamente técnica y generalmente incomprensible para el lector de los estados financieros o información financiera. Además, es poco probable que se pudiera hacer una descripción que incluyera todos los detalles del trabajo y que por lo tanto no hiciera ninguna exclusión.
OBJETO DE ESTA NORMA
El objeto de esta Norma es establecer el orden de aplicación supletoria de las normas y procedimientos de auditoría en Venezuela.
CRITERIOS PARA LA APLICACIÓN SUPLETORIA DE OTROS
PRONUNCIAMIENTOS DE AUDITORÍA.
En la aplicación de las Normas de Auditoría de Aceptación General, los profesionales de la contaduría publica en Venezuela deben guiarse en primer termino por los promulgados por la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela emitidas y auscultado por intermedio de su Comité Permanente de Normas y Procedimientos de Auditoría: ”Declaraciones sobre Normas y Procedimientos de Auditoría DNA” “Publicaciones Técnicas-PT”.
18. Si algún aspecto no es tratado por las normas mencionadas en el párrafo anterior, en segundo lugar y de maneras supletoria, los contadores públicos venezolanos deberán guiarse por las normas internacionales de auditoría (NIAs) promulgadas por la Federación Internacional de Contadores Públicos (IFAC), a través de sus comités respectivos.
19. En caso de aspectos o situaciones no consideradas en los puntos anteriores, la supletoriedad se dará en tercer lugar, con las normas de auditoría emitidas y publicadas por la Comisión de Normas y Procedimientos de Auditoría del Instituto Mexicano de Contadores Públicos.
20. En cuarto lugar y de acuerdo con el mismo criterio de supletoriedad, se aplicaran las normas emitidas por el American Institute of Certified Public Accounts (AIPA) conocidas como SAS y finalmente por las normas de auditoría emitidas en países latinoamericanos con características económicas similar a la de Venezuela.
VIGENCIA Y APROBACIÓN
21. La presente norma de auditoría aprobada para su publicación y divulgación por el Directorio Nacional Ampliado de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela celebrada en San Cristóbal, estado Táchira el 19 de mayo de 2001 previa su consideración y aprobación por el Directorio de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela y el proceso de auscultación por su Comité Permanente de Normas y Procedimientos de auditoría y deroga la Publicación Técnica N° 1 de septiembre de 1974.
lunes, 13 de octubre de 2008
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